37

ОСОБЛИВОСТІ ОПОДАТКУВАННЯ ОПЕРАЦІЙ З КОРПОРАТИВНИМИ ПРАВАМИ

До нас звернувся передплатник – товариство з обмеженою відповідальністю «А» (далі –
ТОВ «А»), в якого виникла суперечлива ситуація з органами ДФС. Суть ситуації наступна.

Два учасники ТОВ «А», частки яких складають 25% та 75%, у липні 2017 року прийняли рішення про збільшення статутного капіталу з 23 700 грн. до 10 000 000,00 грн. Один учасник вніс
2 500 000 грн. до статутного фонду, сформував свою частку в 25%. Другий учасник викупив у нього цю частку, про що вони уклали просту письмову угоду. Кошти в сумі 2 500 000 грн. було перераховано на картковий рахунок учасника-продавця. Після цього учасник-продавець вийшов зі складу ТОВ, відповідно, другий учасник став власником 100% статутного фонду, про що були внесені зміни до статуту ТОВ.

У серпні 2017 року учасником ТОВ «А» було прийнято рішення зменшити статутний фонд із
10 000 000 грн. до 23 700 грн. У результаті в  травні 2018 року йому було повернуто 2 500 000 грн.

При перевірці орган ДФС вважає, що повернення частки в статутному фонді є додатковим благом для учасника і підлягає оподаткуванню ПДФО та військовим збором.

Сума донарахувань велика. ТОВ «А» адресувало редакції прохання роз’яснити, чи правомірна позиція фіскальної служби. Для аналізу ситуації та перспектив захисту ми звернулися до столичної адвокатської контори.

Особливості оподаткування операцій  з корпоративними правами

Роман Кобець,

адвокат INPRAXI LAW

Оподаткування інвестиційного прибутку, отриманого фізичною особою від продажу іншій фізичній особі корпоративних прав у товаристві, є актуальним, але не достатньо врегульованим питанням.одаткове законодавство під терміном «інвестиційний актив» має на увазі, в тому числі, корпоративні права (ст. 170.2.7 Податкового кодексу України, далі – ПКУ). Тому оподаткування операції з корпоративними правами здійснюється з урахуванням положень п. 170.2 ПКУ, який передбачає оподаткування інвестиційного прибутку.

Фіскальні органи часто вважають, що суб’єкти господарювання використовують продаж корпоративних прав товариства для мінімізації оподаткування.

На чому ґрунтуються такі висновки?

При проведенні операцій з корпоративними правами до оподаткованого доходу включається лише інвестиційний прибуток (ст. 164.2.9 ПКУ). Він розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням коливань курсу (у випадку актуальності), та документально підтвердженими витратами на його придбання (ст. 170.2.2 ПКУ).

Простіше кажучи, ПДФО сплачується лише за наявності позитивної різниці між ціною продажу корпоративних прав та сумою витрат, спричинених придбанням цих корпоративних прав (розміри внесків до статутного капіталу, в т.ч. додаткові вклади, ціна попереднього придбання корпоративних прав тощо).

При цьому якщо інвестиційний прибуток за звітний податковий рік не перевищує суми податкової соціальної пільги, то така сума взагалі не підлягає оподаткуванню (у 2019 році ця сума становить 960,50 грн.).

У випадку, якщо ця різниця є негативною, то вважається, що платник податку зазнав інвестиційного збитку (пп. 170.2.3 ПКУ).

Статутний капітал може бути збільшений декількома способами, і від способу його збільшення залежатиме порядок оподаткування.

Наприклад, учасник продає корпоративні права за 10 000, 00 грн. При цьому його інвестиційні витрати на придбання цих корпоративних прав складали 8 500,00 грн., у тому числі:

1. Придбання частки в попереднього власника – 1 000, 00 грн.

  1. Внесення додаткового вкладу при збільшенні статутного капіталу – 3 000,00 грн.
  2. Збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку на суму
    2 000, 00 грн.
  3. Збільшення статутного капіталу за рахунок дивідендів на суму 2 500,00 грн.

Інвестиційний прибуток для такого учасника розраховуватиметься наступним чином:

10 000,00 – (1 000,00 + 3 000, 00 + 2 000,00 +2 500,00) = 1 500,00 грн.

Саме з 1 500,00 грн. учасник буде зобов’язаний сплатити ПДФО та військовий збір, попередньо відобразивши суму в річній податковій декларації.

ЧОМУ ВЛАСНИКИ «ЗА»?

Відповідно, учасникам товариства буде повернена частина їхніх вкладів до статутного капіталу товариства, тобто дохід.часники товариства можуть прийняти рішення про зменшення статутного капіталу шляхом зменшення номінальної вартості вкладів та виплати їм коштів пропорційно часткам у статутному капіталі.

Питання оподаткування такого доходу викликає багато дискусій.

Класичний приклад, до якого вдаються з метою мінімізації податкових зобов’язань при придбанні частки в статутному капіталі одним учасником в іншого:

  1. Учасники приймають рішення про збільшення статутного капіталу
    (з 23 700, 00 грн. до 10 000 000,00 грн.).
  2. Учасник-1 вносить додатковий вклад (2 500 000,00 грн.).
    Учасник-2 додаткового вкладу не вносить.
  3. Учасник-1 продає Учасникові-2 свою частку в статутному капіталі.
    Відповідно, Учасник-2 стає власником 100% статутного капіталу товариства.
  4. Учасник-2 приймає рішення про зменшення розміру статутного капіталу до попередньої цифри
    (23 700, 00 грн.) та про виплату коштів на свій рахунок за результатом зменшення (2 476 300,00 грн.).

Ця схема використовується, коли ринкова вартість частки значно перевищує її номінальну.

При цьому в Учасника-продавця податкових зобов’язань зі сплати ПДФО та військового збору не виникає, адже інвестиційний прибуток є нульовим – ринкова ціна продажу (2 500 000,00 грн.) дорівнює витратам (2 500 000,00 грн.).

Учасник-покупець також не має сплачувати ПДФО та військового збору (оскільки зазнав інвестиційного збитку), бо сума виплати за рахунок зменшення статутного капіталу (2 476 300,00 грн.) не перевищує вартості придбаної частки (2 500 000,00 грн.).

Результат: ПДФО та військовий збір ніким не сплачується.

ЧОМУ ДФС «ПРОТИ»?

Отже, вимагають сплати податків на суму 482 878,50 грн. (2 476 300,00 грн. х 18 % х 1,5 %).іскальні органи вважають дохід, отриманий Учасником-покупцем корпоративних прав, додатковим благом на суму 2 476 300,00 грн. (2 500 000, 00 – 23 700,00).

Як кажуть, «відчуйте різницю»!

То чи потрібно сплачувати податки в розмірі 482 878,50 грн.?

Позиція ДФС ґрунтується на тому, що ПКУ не визначає спеціальних норм, які б передбачали особливості оподаткування доходу, отриманого при поверненні коштів у результаті зменшення статутного капіталу.
А тому, на думку ДФС, такий дохід має бути включений до загального оподаткованого доходу і, відповідно, сплачені податки (ПДФО – 18% та військовий збір – 1,5 %).

ХТО МАЄ РАЦІЮ?

Звернемося до норми п. 170.2.2. ПКУ, згідно з якою до продажу інвестиційного активу прирівнюються операції з:

➥  обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив (договір міни корпоративних прав);

➥  зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, що належав платникові податку (набуття товариством частки у власному статутному капіталі);

➥  повернення платникові податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з лав засновників (учасників) такого емітента чи ліквідації такого емітента (виплата учасникові частки при виході або ліквідації товариства).

Як бачимо, п. 170.2.2 ПКУ сформульований таким чином, що виплати за рахунок зменшення статутного капіталу для оподаткування прямо не прирівнюються до продажу корпоративних прав.

З іншого боку, згідно з п. 170.2.2. ПКУ до придбання інвестиційного активу прирівнюються операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи в обмін на емітовані ним корпоративні права.

А якщо внесення коштів до статутного капіталу є придбанням із точки зору оподаткування, то і виплата коштів зі статутного капіталу, відповідно, повинна розцінюватись, як продаж. Отже, мають застосовуватися податкові наслідки продажу корпоративних прав, тобто необхідно оподатковувати інвестиційний прибуток, що є цілком логічним.

Сподіватися на те, що органи ДФС дозволять уникати  сплати ПДФО та військового збору, не доводиться. Тож, у наведеній ситуації єдиним способом захисту ТОВ «А» є оскарження податкових повідомлень-рішень та доведення того, що при отриманні доходу в результаті зменшення статутного капіталу все ж повинні застосовуватися правила оподаткування інвестиційного прибутку.

СУДОВІ ПЕРСПЕКТИВИ

У 2018 році окружним адміністративним судом розглянуто справу стосовно визнання недійсною податкової консультації.Раніше судова практика не надавала відповідей щодо правильного застосування норм ПКУ за подібних ситуацій. Однак наразі в розгляді такої категорії спорів є певні зрушення.

Консультація надавалася відносно використання окремих норм податкового законодавства при виконанні рішень загальних зборів акціонерів про зменшення статутного капіталу шляхом зменшення номінальної вартості акцій та виплату акціонерам-фізичним особам різниці між старою та новою номінальною вартістю акцій.

Одне з питань, порушених позивачем: чи потрібно акціонерному товариству утримувати податок на доходи фізичних осіб із виплат?

Міністерство доходів і зборів України в податковій консультації зазначило, що сума коштів, отриманих фізичними особами, є для них  додатковим благом відповідно до пп. 164.2.17 і відображається у формі № 1ДФ з ознакою доходів «126».

Після направлення справи на повторний розгляд Окружний адміністративний суд міста Києва в рішенні від 23.11.2018 року № 826/6052/14 зазначив, що така позиція податківців є помилковою. Оскільки  облік загального фінансового результату від проведення операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. А до складу оподатковуваного доходу він має  включати загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами, здійснених протягом звітного року, лише в разі отримання позитивного значення (з врахуванням суми одержаної платником податку різниці номінальної вартості акцій).

Таким чином, судовою практикою вже закладена певна база для акценту на особливостях оподаткування доходу, отриманого при зменшенні статутного капіталу. Остаточну крапку має поставити Верховний Суд.

На користь фізичних осіб-засновників ТОВ повинен спрацювати і принцип презумпції правомірності рішень платника податку, передбачений пп. 4.1.4 ПКУ. Якщо норми закону припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків, то дії такого платника згідно з цим принципом вважаються правомірними.

Введіть еmail і ми надсилатимемо Вам ексклюзив від «АгроPRO»

Погода
Погода у Києві

вологість:

тиск:

вітер: